Читати книгу - "Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т."

для багатонаціональних підприємств та податкових адміністрацій Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР). Сутність методів визначення звичайних цін розкривається в таких пунктах ст. 39 Податкового кодексу (див. коментар до п. 39.4-39.8 Податкового кодексу). Податковим кодексом не встановлюється черговість застосування методів визначення звичайних цін, що дозволяє платнику податку застосовувати найбільш прийнятний та ефективний метод для певного виду операцій.

Визначення звичайної ціни базується на принципі ринкової ціни (так званий «принцип витягнутої руки» у Типовій конвенції ОЕСР про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу), за яким ціна на товари (в тому числі фактори виробництва), роботи і послуги в операціях між пов’язаними особами та інших операціях, встановлених п. 39.1 Податкового кодексу, повинна відповідати ціні, за якою б передавалися відповідні товари, роботи і послуги виробництва між непов’язаними особами у зіставних економічних умовах.

При визначенні ступеня зіставності розглядається поведінка непов’язаних компаній за аналогічних умов. Непов’язані компанії беруть участь у певній операції лише за тієї умови, якщо у них немає альтернативного варіанта, який би був більш привабливим: продавець не погодиться на ціну, нижчу за ціну, яку готові заплатити інші споживачі, а покупець не погодиться на ціну, яка є вищою, ніж ціна, яку готові запропонувати інші продавці. При цьому непов’язані особи оцінюють різницю в умовах, які можуть бути запропоновані за альтернативних варіантів, і вплив цих умов на ціну або прибуток від операції.

Для визначення зіставності умов враховуються такі характеристики, як характер майна, яке передається, або послуг, які надаються; функції, які виконують сторони (з урахуванням відповідних активів, які використовуються, та ризиків, які бере на себе кожна зі сторін); умови договору; економічні умови, в яких діють сторони та ділові стратегії сторін. Ступінь важливості кожного з цих факторів при аналізі зіставності залежить від характеру операції та методу визначення звичайної ціни.

За своєю суттю аналіз цих п’яти факторів є двогранним, тобто він включає аналіз факторів, які впливають на операцію платника податку, до якої застосовується звичайна ціна, та аналіз факторів, які впливають на операцію між непов’язаними особами.

Різниця в характері майна, яке передається, або послуг, які надаються, часто безпосередньо впливає на їх ринкову ціну. Така різниця в характері об’єкта операції є найбільш суттєвим фактором при застосуванні порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) та менш суттєвим фактором при застосуванні інших методів визначення звичайних цін. Зокрема, враховуються такі характеристики: для матеріальних активів — фізичні характеристики, якість та надійність, наявність на складі та можливий обсяг поставки; для робіт та послуг — характер та зміст робіт та послуг; для нематеріальних активів — форма операції (наприклад, ліцензування або продаж), тип активів (наприклад, патенти, торгові марки чи ноу-хау), строки та обмеження у використанні та потенційні вигоди від використання таких активів.

В операціях між непов’язаними особами ціна достатньо точно відображає розподіл функцій між сторонами, тому при аналізі зіставності здійснюється порівняння функцій осіб. Функції, які порівнюються, зокрема, включають таке: проектування або дизайн, виробництво, складання (монтаж, установка), науково-дослідні роботи, сервісне обслуговування, закупівлі, розповсюдження, маркетинг, реклама, транспортування, фінансування та управління. При функціональному аналізі також аналізуються активи, які використовуються при виконанні відповідних функцій, наприклад необоротні активи та обладнання, цінні нематеріальні активи, такі характеристики цих активів, як вік, ринкова вартість, розташування, права власності тощо. Крім активів, також аналізуються відповідні ризики сторін, такі як ринкові ризики (коливання цін на сировину та цін на готову продукцію), ризики та втрати, пов’язані з інвестиційною діяльністю (інвестиції в необоротні активи), ризики, пов’язані з науково-дослідною діяльністю, фінансові ризики (коливання обмінного курсу або облікової ставки), кредитний ризик тощо.

В умовах договору прямо або непрямо закріплюється розподіл обов’язків, ризиків та вигід між сторонами. Аналіз умов договору є частиною функціонального аналізу, описаного вище. Крім того, може аналізуватися переписка або переговори між сторонами. За відсутності договору в письмовому вигляді аналізується поведінка сторін та економічні принципи, які зазвичай регулюють відносини між непов’язаними особами за зіставних умов.

Для досягнення зіставності необхідно, щоб ринки, на яких діють непов’язані особи та пов’язані особи, були зіставними. Спочатку визначаються відповідні ринки або ринок з урахуванням наявності відповідних замінників товарів або послуг. Економічними умовами, які визначають зіставність ринків, є географічне розташування, розмір ринків, конкуренція на ринках та конкурентні позиції продавців і покупців на цих ринках, наявність (та відповідний ризик) замінників товарів або послуг, рівень попиту та пропозиції на ринку загалом та у відповідних регіонах або сегментах ринку (за необхідності), купівельна сила споживачів, характер та ступінь державного регулювання на ринку, витрати виробництва, в тому числі витрати на землю, працю та капітал, рівень ринку (оптовий чи роздрібний), період та час укладання угоди тощо. Відповідний ринок може бути регіональними ринком, що охоплює території кількох країн, якщо продукція є гомогенною, ринок країни або навіть окремі сектори цього ринку.

Аналіз ділової стратегії включає аналіз різноманітних аспектів діяльності платника податку, таких як інновації та розробка нових продуктів, ступінь диверсифікації, схильність до ризику тощо. До ділових стратегій також включаються схеми проникнення на ринок та стратегії збільшення частки ринку, що може призвести до зниження прибутків внаслідок зменшення цін для кінцевих споживачів або збільшення витрат (заснування бізнесу, маркетинг тощо) в очікуванні більших прибутків у майбутньому. При цьому податкові органи оцінюють професійність ділової стратегії та реальне дотримання цієї стратегії, а також, чи є реалістичним очікування більших прибутків від такої стратегії у найближчому майбутньому.

39.3. Незалежна оцінка майна та майнових прав визначена додатковим способом визначення звичайної ціни для цілей оподаткування. Закон України від 2001 р. № 47 «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» визначає «правові засади здійснення оцінки майна, майнових прав та професійної оціночної діяльності в Україні, її державного та громадського регулювання, забезпечення створення системи незалежної оцінки майна з метою захисту законних інтересів держави та інших суб’єктів правовідносин у питаннях оцінки майна, майнових прав та використання її результатів». Оцінка майна здійснюється на основі положень (національних стандартів) оцінки майна, що затверджуються Кабінетом Міністрів України, методик та інших нормативно-правових актів, які розробляються з урахуванням вимог положень (національних стандартів) і затверджуються Кабінетом Міністрів України або Фондом державного майна України