Читати книгу - "Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: в 3 т."

податково-правовим і цивільно-правовим регулюванням. Щоб залишатися на позиціях податково-правового регулювання, важливо орієнтуватися на формування відповідного для даного типу регулювання правового режиму. Якщо в умовах цивільно-правових відносин характеристика майна в першу чергу пов’язується з відносинами власності, то податково-правове регулювання орієнтоване на обумовленість реалізації податкового обов’язку тим чи іншим майном. Саме з позицій формування правової конструкції зв’язків майна платника податків і реалізації ним обов’язків із податкового обліку, сплати податку й податкової звітності й необхідно вводити категорію майна як об’єкт оподаткування. Виділення майна як об’єкта оподаткування передбачає деталізацію його за окремими видами податків. При цьому вона здійснюється, як правило, за рахунок перерахування тих видів майнових об’єктів, наявність яких у платника передбачає реалізацію податкового обов’язку. Наприклад, при виділенні нерухомого майна виділяються об’єкти майна, які розташовані на землі й не можуть бути перенесені в інше місце без втрати їх якісних або функціональних характеристик (властивостей), а також землю. Фактично подібний підхід збережений і при оподаткуванні транспортних засобів, де об’єкт оподаткування визначається як закритий перелік різних видів транспортних засобів і самохідних машин і механізмів. Очевидно, необхідно замислитися про критерій виділення майнових об’єктів як об’єкта оподаткування. Навряд чи це повинно бути обумовлене наявністю певної матеріальної вигоди, пов’язаної з володінням цим майном. Вбачається, що в подібній ситуації ми можемо зіштовхнутися із внутрішнім подвійним оподаткуванням. Матеріальна вигода в остаточному підсумку конкретизується в доході або прибутку, які отримані у зв’язку з володінням майном і які, крім майнового оподаткування, виступають окремими об’єктами оподаткування. У підсумку у того самого платника податків та сама дія (пов’язана з володінням, користуванням або розпорядженням майном і яка принесла дохід або прибуток) може потрапити під оподаткування двічі: за реальними і особовими податками. Тому нам вбачається, що виділення майна як об’єкта оподаткування не повинно обумовлюватися вигодами від його використання, оскільки це порушить один із фундаментальних принципів — недопущення внутрішнього подвійного оподаткування.

2. Товар як об’єкт оподаткування передбачає специфічну підставу щодо виникнення податкового обов’язку. Йдеться про те, що з метою оподаткування перш за все важливо визначити саме вартість товару або оборот від реалізації товарів. Саме з цих позицій Податковий кодекс підходить до закріплення цього різновиду об’єкта. Взагалі визначення товару має міжгалузеве значення, яке потребує галузевого режиму регулювання залежно від особливостей правового впливу. Згідно зі ст. 14 цього Кодексу товарами визнаються матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються в будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. Фактично, йдеться про запозичення цивільно-правової конструкції регулювання цього явища, якому не надано ніяких специфічних ознак.

3. Одним з основних видів об’єктів оподаткування є доходи. Відсутність чіткого законодавчого регулювання даного поняття породжує цілий ряд проблем. Звідси — безліч протиріч між платниками й податковими органами. Виникають питання, чи є доходом безкоштовно отримані послуги, плата за товар нижче його вартості? Якщо так, то дуже часто в платника просто відсутні кошти для сплати податку. Подібна підстава реалізується при характеристиці доходу як об’єкта оподаткування. При цьому доходи розмежовуються як від джерел у державі, так і від джерел за межами держави. Важливо мати на увазі, що подібна диференціація здійснюється як на рівні родових норм, так і на рівні спеціальних. Перший тип розмежування доходів, на жаль, не затребуваний українським податковим законодавством, і основна увага приділяється даній проблемі на рівні спеціальних податкових норм. Характеристика доходу як об’єкта оподаткування передбачає певне роздвоєння й використання специфічних підстав формування доходів юридичних і фізичних осіб. Оподаткування юридичних осіб обумовлює використання такої категорії, як валовий дохід, який включає загальну суму доходів платника податку від усіх видів діяльності, отриманих (нарахованих) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, винятковій (морській) економічній зоні, так і за її межами[34]. Перелік елементів валового доходу деталізується залежно від конкретних форм. Як об’єкт оподаткування дохід виступає й у податку з доходів фізичних осіб, де він розмежовується на загальний річний оподатковуваний дохід і загальний місячний. Необхідно мати на увазі, що дуже часто дохід характеризується в податковому законодавстві як загальна сума надходжень (у грошовій або натуральній формі) із всіх джерел і фактично виступає як виручка особи. Більш точним показником податкоспроможності, на нашу думку, у цьому випадку є прибуток, коли сума надходжень уже очищена від матеріальних витрат.

4. Характеризуючи прибуток як об’єкт оподаткування, необхідно мати на увазі, що він належить тільки до регулювання оподаткування юридичних осіб. Категорія прибутку не може бути застосована щодо оцінки результатів діяльності фізичних осіб. Це пов’язано як з особливостями обліку й визначення (у першу чергу виходячи із критеріїв бухгалтерського обліку), так і зі змістом даного поняття. Відносно фізичних осіб об’єктом оподаткування може виступати тільки дохід, тоді як податкове регулювання діяльності юридичних осіб допускає використання як доходу, так і прибутку. До 1995 р. в Україні основним видом прямого податку з юридичних осіб був податок на доходи, який змінився податком на прибуток. Це була чітко сформульована позиція, що виходить із фіскальної функції податків при обмеженні стимулюючої, хоча це і характеризується рядом принципових недоліків. До них належать: виділення як об’єкта оподаткування окремих складових по кілька разів (заробітна плата); відсутність джерела сплати при необхідності перерахування (коли дохід дорівнює заробітній платі) податку і т. д. Не враховувалися й проблеми сезонних підприємств, які повинні були щомісяця перераховувати податкові відрахування, а реально одержували дохід, наприклад, восени (сільськогосподарське виробництво). Перехід до оподаткування прибутку юридичних осіб передбачив і деталізацію цього об’єкта оподаткування. У цьому випадку можливі два принципові підходи до визначення прибутку: закріплення закритого переліку надходжень, що складають прибуток, або коректування сукупного доходу (загальної суми надходжень) платника на суму матеріальних витрат.

5. Визначивши додану вартість продукції (робіт, послуг) як різновид об’єкта оподаткування, не деталізується, що розуміється під доданою вартістю, а йдеться про реалізацію товарів, робіт, послуг. Аналіз чинного законодавства дозволяє зробити висновок, що, фактично, зміст доданої вартості як об’єкта оподаткування зводиться до вартісної оцінки реалізації товарів, робіт, послуг. При характеристиках реалізації товарів, робіт, послуг як різновидів об’єкта оподаткування необхідно враховувати ряд обставин. По-перше, об’єктом оподаткування може бути вартість тільки тих товарів, робіт, послуг, які вже реалізовані, виконані або зроблені. Вартість же нереалізованих товарів може виступати об’єктом оподаткування тільки як майно платника податків. При цьому законодавець не вказує, яка реалізація вважається фактичною, використовуючи переважно